各位同學好
今日專欄為各位同學導讀司法院大法官解釋－釋字第779號，有關非都市土地之交通用地土地增值稅徵免案之相關重點。
首先，先思考一個小案例：
某甲有兩筆土地A與B，A地位於某都市計畫區內且被劃為道路用地，但尚未被政府取得（稱為公共設施保留地）；B地則位於非都市土地且被編定為交通用地，僅限作非都管制所容許的相關使用。今某甲同時要移轉此兩筆土地，卻發現依土地稅法規定，A地免徵土地增值稅，但B地卻要課徵土地增值稅，惟某甲百思不得其解的是，A、B兩筆土地都屬公共交通使用，使用上皆受限制，為何因兩者所處地區不同，而有不同稅捐徵免結果。難道買了非都交通用地就只能自認倒楣？
因而有了此次第779號解釋~
一、解釋文
土地稅法第39條第2項關於免徵土地增值稅之規定，僅就依都市計畫法指定之公共設施保留地，免徵其土地增值稅；至非都市土地經編定為交通用地，且依法核定為公共設施用地者，則不予免徵土地增值稅，於此範圍內，與憲法第7條保障平等權之意旨不符。相關機關應自本解釋公布之日起2年內，依本解釋意旨，檢討修正土地稅法相關規定。
財政部中華民國90年11月13日台財稅字第0900457200號函關於非都市土地地目為道之交通用地，無土地稅法第39條第2項免徵土地增值稅規定之適用部分，應自本解釋公布之日起不再援用。
行政院農業委員會90年2月2日（90）農企字第900102896號函關於公路法之公路非屬農業用地範圍，無農業發展條例第37條第1項不課徵土地增值稅之適用部分，與憲法第19條租稅法律主義及第23條法律保留原則尚無牴觸。
整理：
- 都市公設保留地可免徵土增稅，但非都交通用地且核定為公設卻不能免徵→有差別待遇，違憲！（違反第7條平等權保障）
- 公路法之公路，非屬農業用地，不得適用不課徵土地增值稅→未違憲！（符合租稅法定、法律保留原則）
二、理由書摘錄重點
I.非都交通公設用地應與都計公保地等同處理
(一)免徵土地增值稅之客體，以都市計畫地區經依法指定之公共設施保留地為限，而不包括非都市土地經編定為交通用地，且依法核定為公共設施用地者，遂形成二者間之差別待遇。
(二)依現行法制，都市土地以都市計畫法為主要管制法令，非都市土地則以區域計畫法、土地法及非都市土地使用管制規則等為主要管制法令，形成兩套土地管制體系，然都市土地與非都市土地所受管制程度亦有類似者。關於非都市土地，依區域計畫法等相關法令規定，其使用受管制，經劃定使用分區並編定使用地類別者，應依其容許使用之項目及許可使用細目使用。非都市土地如經編定為交通用地，且依法核定為公共設施用地者，其使用受限制，流動性、市場交易機會及價值，因政府之政策及法令而受不利影響之情形，與依都市計畫法指定之公共設施保留地受不利影響者相當。尤有甚者，非都市土地若實際已成為公路，亦即供作公共設施使用，其流動性、市場交易機會及價值所受不利影響更加嚴重。此類非都市土地，性質與依都市計畫法指定之公共設施保留地相似，在土地增值稅之徵免上，理應等同處理，俾符合租稅公平原則及憲法第7條保障平等權之意旨。
整理：
這邊解釋的重點指出公保地與非都交通公設用地，同樣使用受限，故其土地增值稅之課徵應等同處理，但並未解釋說，以後非都交通公共設施用地就是免徵土地增值稅。因為，在理由書裡面也提到徵收是否仍應免徵土地增值稅？（見下面內容），換言之，之後稅捐機關修法方向，有關都計公保地與非都交通公設地之土地增值稅課徵，可能有三種情形：
- 兩者皆免徵
- 兩者皆課徵
- 重新修正免徵條件
「按憲法第143條第3項規定：「土地價值非因施以勞力資本而增加者，應由國家徵收土地增值稅，歸人民共享之。」旨在實施土地自然漲價歸公政策（本院釋字第286號解釋參照）。依其意旨，土地凡有自然漲價者，即應ㄧ律課徵土地增值稅。惟83年1月7日修正公布土地稅法第39條第1項規定：「被徵收之土地，免徵其土地增值稅。」其立法理由，係考量土地公告現值遠較土地市價為低，縱依當時規定被徵收之土地可依公告現值加四成補償，並減徵土地增值稅，仍不足以彌補被徵收土地所有人蒙受之損失，故修正為免徵土地增值稅（立法院公報第82卷第4期，第201頁及第202頁立法委員提案說明參照）。然土地徵收條例於101年1月4日修正公布，第30條第1項已規定：「被徵收之土地，應按照徵收當期之市價補償其地價。在都市計畫區內之公共設施保留地，應按毗鄰非公共設施保留地之平均市價補償其地價。」是被徵收土地之補償地價是否已足以彌補土地所有人之損失，以及是否仍有免徵土地增值稅之必要，相關機關於依本解釋意旨檢討修正土地稅法相關規定時，允宜納入考量。併予敘明。」
II.公路仍應課徵土地增值稅
關於公路法之公路非屬農業用地範圍，無農業發展條例第37條第1項不課徵土地增值稅之適用部分，係農委會基於主管機關地位，於其法定職權範圍內，就前開「供與農業經營不可分離之農路」之要件，依一般法律解釋方法，闡釋農業發展條例第37條有關不課徵土地增值稅規定之農業用地範圍，符合農業發展條例第37條第1項（與土地稅法第39條之2第1項規定內容同）之立法意旨，且有助於釐清適用上可能疑義，供稅捐稽徵機關參酌，並無增加法律所未規定之租稅義務，亦未減少法律所規定之租稅優惠，核與憲法第19條租稅法律主義及第23條法律保留原則尚無牴觸。